一、建筑业特点及主要风险

建筑业纳入增值税征税范围后，按照一般计税方法计算应交增值税，与其他增值税一般纳税人相比，目前建筑业存在以下主要特点及涉税风险：

（一）建筑业财务核算不规范。据了解，建筑业的财务核算主要由工程项目部门按预算成本提供报账凭证，并非按照实际采购业务据实计账。这一做法对营业税直接依工程收入按适用税率计税影响不大。“营改增”后，工程成本及其原始凭证直接影响增值税税款计算，工程项目部门某些采购业务不能取得增值税专用发票将直接影响税款的抵扣，而工程项目部门为报账虚构购进业务取得扣税凭证将涉嫌偷逃增值税。

（二）建筑业人工费用占比高。建筑业属于劳动密集型行业，人工费用占总成本的比例相对较高。经测算，建筑企业人工费用约占全部成本的30%。与其他行业相比，建筑业人工费用占营业收入的比例较高，建筑业工程收入中增值较多，“营改增”后税负可能上升较多。

（三）建筑业采购市场不规范。建筑企业的多数大型设备，如挖掘机、吊机等是通过租赁得来，有的则是由劳务工队带机作业，不少主材如砂石、砖等以及一些辅料，如铁丝、扣件等是向增值税小规模纳税人购买的，难以取得增值税专用发票，将导致建筑业“营改增”后税负增加。

二、建筑业“营改增”税负测算方法

为了便于对“营改增”前后税负变化进行对比，我们将“营改增”后的增值税税负界定为应纳增值税额与含税工程收入之比。即：

增值税税负＝增值税应纳税额÷含税工程结算收入

增值税应纳税额=工程销项税额－工程进项税额

工程销项税额=[工程结算收入÷（1+11%）]×11%

工程进项税额=∑[材料等含税成本÷(1+材料等适用税率)]×适用税率

全部实施“营改增”后，增值税链条会逐步健全，建筑业进项税抵扣范围会逐步扩大并完善，因此区分两种情况分别测算建筑业“营改增”后的税负情况。

第一种情况，假定除人工费用外的全部材料费用都可以取到增值税专用发票。因为随着“营改增”的推行，建筑企业为了减轻自身的税收负担，必然会选择增值税一般纳税人采购材料，索取增值税专用发票扣税。

第二种情况，按照建筑企业估计，目前只有部分项目可以取得增值税扣税发票。

三、建筑业营改增税负的具体测算

我们选择了省内较大建筑企业，其业务也具有一定的代表性。以下是根据近年两个已完工项目的相关数据指标进行的税负测算。

（一）“营改增”税负测算

wy项目工程结算收入87,200,000元，工程成本为80,077,897元。

yw项目工程结算收入128,500,255.27元，工程成本为118,983,295.46元。

1.销项税额的测算

wy工程销项税额=87,200,000÷（1+11%）×11%=8,641,441（元）

yw工程销项税额=128,500,255÷（1+11%）×11%=12,734,260（元）

2.进项税额的计算

分全部材料可扣税和部分材料可扣税两种情形，其中混凝土、预拌砂浆、砖、砂石按3%征收率扣税，其他材料按17%税率扣税计算如下：

外购项目成本及进项税额计算统计表

根据上表计算，wy项目全部可以取得进项税的情况下进项税6,837,820.17元，部分取得进项税的情况下，进项税3,493,419.67元；yw项目全部可以取得进项税的情况下进项税9,942,917.66元，部分取得进项税的情况下，进项税5,105,454.77元。

3.“营改增”后的税负变化

• 情形之一：材料可全部扣税情况的税负

Wy项目应交增值税额=8,641,441－6,837,820=1,803,621（元）

增值税税负＝1,803,621÷87,200,000＝2.07%

Yw应交增值税额=12,734,260-9,942,915=2,791,345（元）

增值税税负＝2,791,345÷128,500,255＝2.17%

• 情形之二：部分材料可扣税情况的税负

wy应交增值税额=8,641,441-3,493,420=5,148,021（元）

wy增值税税负＝5,148,021÷87,200,000＝5.90%

yw应交增值税额=12,734,260-5,105,454=7,628,806（元）

增值税税负＝7,628,806÷128,500,255＝5.94%

4.“营改增”后保持原税负不变的税率

“营改增”之前，建筑企业营业税的实际税负率为3%。假设税负平衡点的增值税税率为x，如果维持改革前后的税负不变，那么：工程结算收入×3%=[工程结算收入÷(1+x)]×x-当期可抵扣进项税额

A.

在全部材料可以扣税情况下，维持原营业税税负水平，计算出wy项目x=12.16%，即建筑企业营业税保持原税负3%不变的情况下，wy“营改增”后增值税税率应设计为12.16%；计算出yw项目x=12.03%，即建筑企业营业税保持原税负3%不变的情况下，yw“营改增”后增值税税率应设计为12.03%；

B.

在部分材料可以扣税情况下，维持原营业税税负水平，计算出wy项目x=7.49%，即建筑企业营业税保持原税负3%不变的情况下，wy项目“营改增”后增值税税率为7.49%，yw项目的x=7.53%，即建筑企业营业税保持原税负3%不变的情况下，yw项目“营改增”后增值税税率为7.53%。

（二）分析与结论

在前述wy和yw两个项目中，假定全部材料可以扣税，其应纳增值税占含税工程收入的比率分别为2.07%和2.17%，明显低于改革前3%的营业税税负率。但是如果按照只有部分材料可以取得扣税凭证的情形测算，企业的实际税负率分别达到了5.90%和5.94%，远远高于“营改增”之前3%的税率。如果要达到改革前营业税的税负水平，两个项目的增值税率分别为7.56%和7.49%。

由此可见，建筑业税负的高与低，关键取决于专用发票的取得和进项税扣除额的大小。在现有环境下，不是所有涉及建筑成本供货企业都是增值税一般纳税人，并非每项支出都可以取得增值税专用发票，增值税发票取得不易。如果出现甲供料或者部分支出项目没有增值税发票，这就直接导致一些项目不能抵扣，造成企业实际税负加重。